“in tema di compensazione di crediti o eccedenze d’imposta da parte del contribuente, all’azione di accertamento dell’erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all’art. 27, comma 16, D.L. n. 185 del 2008, quando il credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza – alla luce anche dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, D.Lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal D.Lgs. n. 158 del 2015 – allorchè ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l’inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter D.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 54-bis D.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l’inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l’attività di accertamento”
Questo il principio di diritto ribadito dalla Sentenza delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione n. 34419 del 11 dicembre 2023.
Avevamo riferito qualche mese fa della ’Ordinanza interlocutoria 2 dicembre 2022, n. 35536 (Pres. Manzon, Rel. Nonno) della Sezione Tributaria in cui era ordinata la trasmissione degli atti al Primo Presidente della Corte di cassazione affinché valuti l’opportunità di rimettere la causa alle Sezioni unite, in relazione al termine di accertamento dei crediti “ricerca e sviluppo” indebitamente (a giudizio dell’AE) compensati.
In questa pronuncia si ravvisava l’esistenza di un contrasto giurisprudenziale relativamente alla differenziazione tra crediti “non spettanti” e “crediti inesistenti”.
In realtà negli ultimi anni pareva essere accaduto il contrario.
Le Sentenze della Quinta sezione della Suprema Corte nn. 34443, 34444, 34445 del 16 novembre 2021 avevano sostanzialmente ripreso la normativa, sia in tema di termini di accertamento che di sanzioni amministrative e penali, enunciando il principio di diritto per il quale:
“In tema di compensazione di crediti fiscali da parte del contribuente, l’applicazione del termine di decadenza «termale, previsto dall’art. 27, comma 16, del d.l. n. 185 del 2008, conv. in legge n. 2 del 2009, presuppone l’utilizzo non già di un mero credito “non spettante”, bensì di un credito “inesistente”, per tale ultimo dovendo intendersi – ai sensi dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, del digs. n. 471/1997 (introdotto dall’art. 15 del d.lgs. n. 158/2015) – il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo (il credito che non è, cioè, “reale”) e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del d.P.R. n. 600/1973 e all’art. 54-bis del d.P.R. n. 633/1972″.
A questa lettura era seguita quella della III Penale che, con la Sentenza 7615 depositata il 9 marzo 2022, aveva statuito:
“devono dunque ricorrere entrambi i requisiti per considerare inesistente il credito: a) deve mancare il presupposto costitutivo (ossia, quando la situazione giuridica creditoria non emerge dai dati contabili, finanziari o patrimoniali del contribuente); b) l’inesistenza non deve essere riscontrabile attraverso controlli automatizzati o formali o dai dati in anagrafe tributaria”.
Sono seguite per la verità molte altre pronunce della Suprema Corte su quella linea (Sezione Tributaria, Ordinanza n. 26227 del 6 settembre 2022, III Penale Sentenza n. 19862 del 20 maggio 2022 e altre).
La giurisprudenza di merito si era allineata durante il corso del 2021-2022, ricostruendo così un assetto interpretativo coerente ed allineato alle regole normative (siamo, forse è bene ricordarlo, in una materia regolata dall’articolo 23 Cost.). Assetto che pareva decisamente alterato dalla lettura dell’Agenzia delle Entrate (Circ. 5/E/2016 e successive), che non teneva conto del comportamento del contribuente e del relativo rischio di pericolosità assimilando chi sbaglia una somma a chi inventa un credito per presentare magari un DURC “ripulito” da una fraudolenta compensazione.
La buona notizia è che questo quadro di lettura non appare intaccato dalla sentenza delle Sezioni Unite, sulla quale, vista l’importanza, ci ripromettiamo di tornare sul prossimo numero della rivista.
