Con risposta a interpello n. 365 del 3 luglio 2023 l’Agenzia chiarisce, in controtendenza con quanto sancito dalla recente giurisprudenza in materia, che gli atti di costituzione del diritto di superficie su terreni agricoli sono soggetti all’imposta di registro nella misura del 15 per cento, oltre che alle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 50 per ognuna.
Nei fatti il notaio istante chiedeva in che misura si dovesse applicare l’imposta di registro in relazione ad un contratto di costituzione del diritto di superficie su terreni agricoli. In particolare, nelle proprie considerazioni, l’Istante richiamava una recente pronuncia della giurisprudenza di legittimità (Cass. 3461/2021) secondo cui “per un contratto di costituzione di diritto di superficie su terreni agricoli, laddove non siano applicabili agevolazioni, ai fini dell’imposta di registro si applica l’aliquota ordinaria del 9 per cento”.
Secondo i Giudici di Legittimità, infatti, la costituzione del diritto di superficie non determina alcun effetto estintivo della titolarità del diritto di proprietà in capo all’originario proprietario, distinzione che, nelle parole della Suprema Corte “consente di qualificare autonomamente la costituzione del diritto di superficie, senza che questa possa essere pienamente assimilata al trasferimento del diritto”.
Come noto la Tariffa, Parte prima, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 del 1986 (TUR), elenca gli atti da registrare in termine fisso e reca la misura dell’imposta da applicare; in particole al comma 1, dell’articolo 1 prevede: “1. Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi […] 9%;
Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione […] 2%;
Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale:… 15%;
Se il trasferimento è effettuato nei confronti di banche e intermediari finanziari autorizzati all’esercizio dell’attività di leasing finanziario e ha per oggetto case di abitazione […] 1,5%”.
Secondo l’Agenzia (come evidenziato nella risoluzione n. 92/E del 22 giugno 2000 e confermato dalla circolare n. 18/E del 29 maggio 2013), diversamente da quanto sostenuto dai Giudici di Legittimità, “ancorché nei periodi successivi al primo della predetta disposizione è contenuta la sola locuzione ”trasferimento”, è evidente che devono intendersi ricompresi in tale termine anche gli atti costitutivi di diritti reali di godimento, in quanto espressamente indicati nel primo periodo del comma in esame”.
Come ulteriormente evidenziato dall’Ufficio “ai fini della lettura sistematica, deve rilevarsi, inoltre, che anche in tema di tassazione degli atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari realizzati attraverso atti giudiziari, il legislatore non sembra operare una distinzione di trattamento a seconda della natura dell’atto (costitutivo o traslativo), prevedendo genericamente per gli stessi le medesime imposte previste per i corrispondenti atti negoziali a titolo oneroso”.
Per l’Amministrazione detta formulazione porta a ritenere (per rinvio) “che non possa distinguersi, in assenza di una differente espressione di capacità contributiva ex articolo 53 della Costituzione, ai fini dell’imposta di registro, tra atti traslativi e costitutivi di diritti reali immobiliari”.
In conclusione l’Agenzia ha dunque ritenuto che anche in caso di costituzione di un diritto di superficie su terreni agricoli non agevolabili in base a specifiche disposizioni, si applica, ai fini dell’imposta di registro, l’aliquota del 15 per cento.
(commento a cura del Dott. Lorenzo Tortelli)
