“in tema di accertamento nei confronti del socio di società a ristretta partecipazione sociale, ove tra l’anno d’imposta sottoposto ad accertamento ed il momento della notificazione alla società dell’atto impositivo il socio sia receduto dalla compagine sociale, è nullo l’avviso di accertamento a lui notificato per i maggiori redditi di capitale presuntivamente distribuiti, quando esso, rinviando per relationem alla motivazione dell’avviso di accertamento indirizzato alla società, manchi dell’allegazione della documentazione citata o della riproduzione dei suoi contenuti essenziali”.
Il principio di diritto viene affermato nella Ordinanza 1° luglio 2024 n. 18038 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione (Pres. Napolitano, Rel. Crucitti) con la quale la Corte accoglie il ricorso di una contribuente relativo alla vicenda di un accertamento per ristretta base partecipativa.
I Giudici rilevano che la ricorrente, pur facendo riferimento alla violazione del principio del contraddittorio e del diritto di difesa, ha sostanzialmente denunciato l’illegittimità dell’avviso di accertamento perché privo della necessaria motivazione, osservando che, di recente, la Corte ha inaugurato un orientamento, condiviso nel caso specificoL’ordinanza n. 4239 del 10/02/2022 ha infatti affermato che “in tema di accertamento nei confronti del socio di società a ristretta partecipazione sociale, ove tra l’anno d’imposta sottoposto ad accertamento ed il momento della notificazione alla società dell’atto impositivo il socio sia receduto dalla compagine sociale, è nullo l’avviso di accertamento a lui notificato per i maggiori redditi di capitale presuntivamente distribuiti, quando esso, rinviando “per relationem” alla motivazione dell’avviso di accertamento notificato alla società, manchi dell’allegazione della documentazione citata o della riproduzione dei suoi contenuti essenziali”.
Nel caso specifico secondo la Corte è escluso, sulla base dei documenti allegati al ricorso, che gli avvisi d’accertamento notificati alla contribuente contenessero i passaggi essenziali dell’atto impositivo notificato alla società in quanto essi indicavano il solo numero degli avvisi di accertamento emessi a carico della società, né il mero accenno alle voci di maggior imponibile accertato in capo alla società sopperisce al procedimento logico-motivazionale su cui regge l’avviso di accertamento che ha attinto la compagine sociale.
Viene, in proposito, rammentato che la Corte ha affermato che in materia di accertamento tributario di un maggior reddito nei confronti di una società di capitali, organizzata nella forma della società a responsabilità limitata ed avente ristretta base partecipativa, e di accertamento conseguenziale nei confronti dei soci, l’obbligo di motivazione degli atti impositivi notificati ai soci è soddisfatto anche mediante rinvio per relationem alla motivazione dell’avviso di accertamento riguardante i maggiori redditi percepiti dalla società, anche se solo a quest’ultima notificato, giacché il socio, ex art. 2476 cod. civ., ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società e, quindi, di prendere visione dell’accertamento presupposto e dei suoi documenti giustificativi (Cass., 2/10/2020, n. 21126; cfr. anche 28/11/2014, n. 25296; 4/06/2018, 14275; 18/02/2020, n. 3980, queste ultime richiamano il diritto di controllo della documentazione sociale da parte dei soci, previsto dall’art. 2261 cod. civ.). Questo condivisibile orientamento incontra, come rilevato da Cass. n. 4239/2022 cit., il limite della persistente posizione di socio, facente capo al partecipante alla ristretta compagine sociale, e dunque al facile accesso alla conoscenza e comunque alla conoscibilità degli atti che attingono la società.
Nel caso di specie, invece, la ricorrente, ancora socia nell’anno d’imposta sottoposto a verifica fiscale, nello spazio temporale tra tale annualità e quella in cui l’Amministrazione finanziaria ha dato corso all’attività accertativa nei riguardi della compagine sociale, e successivamente nei suoi confronti, aveva ceduto la sua partecipazione sociale.
Se è indiscutibile che astrattamente può rispondere anch’ella della presunta distribuzione degli utili extracontabili accertati in via definitiva in capo alla società, è tutt’altro che scontato che, ceduta la propria partecipazione sociale ed uscita da quella compagine sociale, ella sia stata ancora in condizione di accedere alla documentazione della società, e, prima ancora, abbia potuto conoscere dell’attività di verifica cui la società medesima è stata sottoposta. Per conseguenza ci si deve chiedere se quella giurisprudenza di legittimità, afferente il socio della società a ristretta base partecipativa, possa adagiarsi anche all’ipotesi del socio già receduto dalla società. Oppure, al contrario, se la prescrizione degli artt. 7 della L. 212 del 2000 e 42 del D.P.R. n. 600 del 1973, debba trovare piena applicazione, con l’effetto della nullità dell’avviso di accertamento indirizzato al socio receduto, motivato mediante rinvio all’atto impositivo precedentemente notificato alla società, senza allegazione o riproduzione dei suoi contenuti essenziali nell’atto impositivo che attinge il socio.
Il Collegio, in adesione al citato precedente, ritiene corretta la seconda interpretazione. Se, infatti, è corretta l’interpretazione che riconosce in capo al socio la conoscibilità degli atti indirizzati alla società, anche per la peculiare ristrettezza della compagine sociale, non può certo affermarsi che il socio receduto abbia accesso agli atti e alla documentazione sociale, così come prevede l’art. 2261 e l’art. 2320 cod. civ. per le società di persone, oppure l’art. 2476, secondo comma, cod. civ., per le società a responsabilità limitata. Ci si troverebbe in altri termini di fronte ad un soggetto che, ricevuta notificazione di un avviso d’accertamento con il quale gli si ridetermina il reddito da partecipazione in una società, di cui non è più socio, ma relativamente ad una annualità in cui tale era, deve apprestare nei successivi sessanta giorni la propria difesa (o anche solo valutare se ciò convenga), senza alcuna garanzia di accesso alla documentazione notificata alla società, cui per relationem fa rinvio l’atto impositivo ricevuto.
Conseguentemente l’avviso di accertamento notificato alla contribuente, che ai fini della motivazione ha fatto rinvio all’avviso di accertamento indirizzato alla società, doveva essere corroborato dalla allegazione della documentazione citata, o dalla riproduzione dei suoi contenuti essenziali.
Il giudice regionale, al contrario ritenendo irrilevante e non compromesso il diritto di difesa del contribuente, non si è attenuto a tale principio, in contraddizione con le regole di garanzia che presidiano la motivazione dell’atto impositivo.
