La risposta all’istanza d’interpello n. 447/2023 del 13 ottobre 2023 ha riguardato il caso di duplicazione di emissione di fatture elettroniche nella medesima data. L’istante resosi conto che gli invii delle fatture risultavano duplicati, ha chiesto all’Agenzia delle Entrate le modalità di correzione degli errori, prospettando come soluzione perseguibile l’invio di una nota di variazione cumulativa per ogni cliente, indicando nel campo causale di ciascun documento la dizione “storno totale delle fatture emesse per errore inviato al SdI nell’anno…”. L’Istante ha inoltre ritenuto di precisare che la predetta nota di variazione deve considerarsi efficace ai soli fini dello storno delle fatture duplicate, senza quindi la necessità di riportare nei registri contabili su cui non risulta alcuna duplicazione dei documenti.
L’Agenzia delle Entrate dopo aver premesso che il SdI per ogni file correttamente ricevuto effettua ordinariamente una serie di controlli propedeutici all’inoltro al soggetto destinatario, intercettando di norma l’invio di un file già trasmesso (duplicato), qualora i file duplicati non vengano automaticamente scartati in ragione della diversa nomenclatura delle fatture, nella risposta in commento ha ritenuto corretto l’emissione della nota di variazione ai sensi dell’art 26, comma 2 del decreto IVA, riconducendo l’errore della duplicazione alla figura “simili” del citato comma. Per una più agevole comprensione del lettore si riporta il testo di legge: “Se un’operazione per la quale sia stata emessa successivamente alla registrazione di cui agli artt. 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili……il cedente o prestatore ha diritti di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione”.
In conclusione l’Agenzia ha testualmente precisato: “Ciò posto, subordinatamente alla registrazione dei duplicati (che però dalle precisazioni riportate dall’Istante nell’ istanza di interpello non era stata eseguita), l’Istante ha facoltà (e non, quindi l’obbligo) di emettere e di registrare le note di variazione per lo storno dei duplicati”.
La fattispecie oggetto della presente istanza di interpello consente un più ampio scrutinio sulla correzione di errori per doppie emissioni di fatture, doppie registrazioni ed in genere per errori materiali di calcolo.
Preliminarmente si ritiene di premettere come la risposta dell’Agenzia delle Entrate non sia del tutto condivisibile nel ricongiungere a “simili” l’errore in questione, perché la fattispecie “e simili” per continuità con “nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione” si raccorda con situazioni che generano in ordine all’operazione deviazioni rispetto alla sua tipicità legale, come essa risulta disciplinata dal codice civile. Con la nullità, ad esempio, l’operazione viene dichiarata dal giudice come giuridicamente inesistente ab origine in quanto inficiata da un vizio così grave che l’ordinamento giuridico non la ritiene meritevole di essere mai venuta a giuridica esistenza e così con gli altri istituti dell’annullamento, revoca, risoluzione e rescissione, il contratto viene destrutturato delle obbligazioni di cui è portatore in quanto viziato e non compatibile, anche in forza di eventi sopravvenuti, con il suo ordinario regolamento civilistico. Anche “simili” si omogeneizza con vizi di diritto e di struttura legale del contratto sempre disciplinati dal codice civile e non con errori materiali di doppia fatturazione, registrazione e di calcolo. Tuttavia ben venga, su di un piano puramente operativo, l’apertura dell’Agenzia delle Entrate ad un più ampio impiego della nota di variazione. L’uso della medesima è però subordinato dall’Agenzia, in unione peraltro con la medesima condizione pretesa testualmente dal comma 2 dell’art. 26 sopra riportato, dalla registrazione dei duplicati delle fatture emesse, che nel caso in esame manca, avendo l’Istante precisato di non avere proceduto a registrare due volte le fatture duplicate.
L’occasione consente di rappresentare una diversa e, si ritiene, più corretta soluzione in ordine all’errore materiale in esame. A tale proposito e sempre in via preliminare va sottolineato come il comma 1 dell’art. 21 Dpr 633 disponga l’emissione di una (sola) fattura per ciascuna operazione rilevante ai fini iva e come il comma 1 dell’art 19 consenta l’esercizio della detrazione iva addebitata a titolo di rivalsa relativamente all’acquisto di beni e di servizi inerenti all’esercizio dell’impresa, arte o professione risultanti dal possesso della fattura emessa. Dalla congiunzione delle due norme ne deriva che in caso di emissione di un duplicato di fattura a fronte della medesima operazione, ai fini iva esso non consente di configurare documentalmente alcuna rilevanza, né in ordine all’obbligo di versamento per l’emittente (già eseguito), né in ordine al diritto della detrazione per il ricevente (già esercitato). Una volta emessa la fattura per la rappresentazione cartolare di un’operazione imponibile, un’eventuale suo duplicato non genera né obblighi liquidatori, né diritti di detrazione, in rispondenza all’orientamento pacifico della Corte di Cassazione per la quale non basta che l’iva risulti esposta in una fattura, ma bisogna che essa risponda ai requisiti sostanziali alla base del regime iva dell’operazione. Il cessionario/committente che in ordine all’acquisto di un bene o servizio ha già detratto l’iva, non può tornare a ripetere il diritto della detrazione, perché il duplicato non si raccorda con alcun acquisto di beni e servizi, ma solo con una loro duplicazione cartolare. E così l’emittente che con riguardo all’operazione imponibile ha già emesso la fattura e proceduto alla relativa registrazione e liquidazione dell’iva, dalla duplicazione della fattura non gli deriva la duplicazione dei relativi obblighi, dal momento che l’art. 21, comma 1 Dpr 633 dispone l’emissione di una sola fattura per ogni singola operazione rilevante ai fini iva, per cui il duplicato non assolve gli oneri documentali tipici della fattura. Si verte nell’ambito degli errori materiali in ordine ai quali provvede il comma 7 dell’art 26 Dpr 633 che testualmente recita: “La correzione di errori materiali (in genere) o di calcolo nelle registrazioni e nelle liquidazioni periodiche ….deve essere fatta mediante annotazione delle variazioni dell’iva in aumento nel registro di cui all’art. 23 ed in diminuzione nel registro di cui all’art 25.”. La norma riportata, va sottolineato, non prevede alcuna facoltà in ordine alle modalità di correzione e non consente, quindi (visto l’uso del verbo “deve” che esprime imposizione) l’impiego di soluzioni alternative ed inoltre non prevede termini perentori che, quindi, non possono che esaurirsi con i normali termini di decadenza dei poteri di verifica dell’Amministrazione finanziaria.
(Commento a cura del Dott. Luciano Sorgato)
