Ai fini della consumazione del reato di omesso versamento di ritenute certificate l’invio telematico delle CU e del modello 770 all’AdE da parte del sostituto non è equipollente rispetto alla consegna della certificazione ai sostituiti.

by AdminStudio

Interessante sentenza la numero 530 emessa dalla Terza Sezione Penale della Corte di Cassazione (Pres. Andreazza, Rel. Amoroso) e depositata in data 8 gennaio 2025, in relazione al reato di omesso versamento di ritenute certificate ed al fatto che la certificazione, una volta cartacea, oggi si invia telematicamente all’Agenzia delle Entrate. Ma non è detto che tale documento sia identico a ciò che viene materialmente fornito al contribuente come certificazione delle ritenute operate o comunque che possa essere equiparabile ad esso.

La corte fa presente che l’art. 10-bis, D.Lgs. n. 74 del 2000 (Omesso versamento di ritenute dovute o certificate), per come novellato dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, sanziona chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta, le ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila Euro per ciascun periodo d’imposta.

La Corte costituzionale, con la sentenza n. 115 del 2022, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 7, comma 1, lettera b), del decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 158, nella parte in cui ha inserito le parole “dovute sulla base della stessa dichiarazione o” nel testo dell’art. 10-bis del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 (Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205) e dello stesso art. 10-bis del D.Lgs. n. 74 del 2000 limitatamente alle parole “dovute sulla base della stessa dichiarazione o”.

In parte motiva (par. 14), la stessa Corte ha dunque chiarito che “per effetto della presente dichiarazione di illegittimità costituzionale viene ripristinato il regime vigente prima del D.Lgs. n. 158 del 2015, che ha introdotto la disposizione censurata, sicché da una parte l’integrazione della fattispecie penale dell’art. 10-bis richiede che il mancato versamento da parte del sostituto, per un importo superiore alla soglia di punibilità, riguardi le ritenute certificate; dall’altra il mancato versamento delle ritenute risultanti dalla dichiarazione, ma delle quali non c’è prova del rilascio delle relative certificazioni ai sostituiti, costituisce illecito amministrativo tributario”.

In forza di questa pronuncia, la giurisprudenza di legittimità ha quindi precisato che il giudice, per verificare la configurabilità del delitto di omesso versamento di ritenute certificate, deve tener conto, nel determinarne l’ammontare, delle sole certificazioni rilasciate ai dipendenti dal soggetto obbligato, attestanti l’entità delle ritenute operate per ciascuno di essi (Sez. 3, n. 2338 del 27/9/2022, D’Arrigo, Rv. 284035).

Tanto premesso, a fronte della censura relativa alla mancata acquisizione delle certificazioni consegnate ai dipendenti, la Corte di appello, descrivendo la procedura di trasmissione della Certificazione unica, ha confermato il giudizio di condanna del giudice di prime cure reputando che, essendo necessariamente coincidente il contenuto delle certificazioni inoltrate telematicamente all’Agenzia delle entrate e quelle consegnate ai dipendenti, l’acquisizione delle prime sarebbe stata idonea a ritenere integrato il presupposto oggettivo del delitto contestato.

La conclusione cui è giunta la Corte d’Appello però non viene ritenuta condivisibile.

La materia della presentazione delle dichiarazioni dei redditi ed IVA è disciplinata – quanto alle modalità operative – dal D.P.R. 3 luglio 1998, n. 332, il cui contenuto risulta chiaro nel prescrivere al sostituto la predisposizione sia di una dichiarazione destinata all’Agenzia delle entrate, sia delle certificazioni destinate ai sostituiti, che a questi debbono essere consegnate: non risulta sufficiente, pertanto, che la sola dichiarazione venga inoltrata all’Agenzia, tramite portale telematico, e un tale adempimento non si traduce – né può essere ritenuto a ciò equipollente – nella materiale consegna della certificazione al sostituito.

La disciplina, pertanto, attesta – e ribadisce – la perdurante necessità che la certificazione sia rilasciata al sostituito, adempimento non surrogabile attraverso l’inoltro della dichiarazione – da parte del sostituto – all’Agenzia; l’inoltro telematico delle certificazioni e del modello 770 all’Agenzia delle Entrate, da parte del sostituto, non è equipollente dell’avvenuta consegna dello stesso documento ai sostituiti, posto che il “rapporto bilaterale” che si instaura con il rilascio non trova applicazione quando gli atti vengono caricati su portale telematico; ciò in quanto, pur entrati i certificati nella disponibilità dei sostituiti, non può presumersi che tutti questi siano in grado e abbiano i necessari mezzi per accedere al portale (Omissis).

Alla luce di queste considerazioni, la sentenza in esame viene censurata poiché, riscontrando il solo inoltro della documentazione all’Agenzia delle entrate, ha erroneamente ritenuto che fosse stata raggiunta adeguata prova circa l’effettivo rilascio delle certificazioni ai sostituiti.

 

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