Trust immobiliare istituito prima del d.l. 3 ottobre 2006, n. 262. Imposta di registro in misura fissa sull’atto costitutivo.

La Corte di Cassazione nella sentenza 18 dicembre 2015, n. 25478 affronta la delicata questione dei rapporti fiscali che riguardano un “Trust”. Con ciò vengono esaminate varie questioni che sono suscettibili di migliorare non poco, per come sono analizzate dalla Corte, la percezione giuridica di questo istituto nel nostro ordinamento, tributario e non solo.

Il primo aspetto singolare è che la Cassazione “bacchetta” l’Agenzia delle Entrate che ha chiamato in causa il Trust nel giudizio. Rileva infatti che il giudizio di cassazione (come a suo tempo l’appello) è stato instaurato dall’amministrazione sull’erroneo presupposto di essere il trust un soggetto giuridico, suscettibile di operare come centro autonomo di rapporti giuridici rappresentato legalmente dal trustee.

 

Così non è, secondo la Corte “dovendo riaffermarsi in questa sede l’inesistenza della soggettività del trust, il quale – come chiaramente traesi dall’art. 2 della afferente Convenzione dell’Aja del 1° luglio 1985, resa esecutiva in Italia con L. 16 ottobre 1989, n. 364 – è costituito da un insieme di rapporti giuridici “istituiti da una persona, il disponente – con atto tra vivi o mortis causa – qualora dei beni siano stati posti sotto il controllo di un trustee nell’interesse di un beneficiario o per un fine determinato”.

Questa corte ha più volte affermato che il trust non è quindi un soggetto giuridico dotato di propria personalità, essendo invece unicamente il trustee la persona di riferimento nei rapporti con i terzi, non quale “legale rappresentante” di un inesistente soggetto distinto, ma come soggetto che dispone del diritto (v. Sez. 2^ n. 28363-11, in tema di sanzioni amministrative per violazioni del codice della strada; e v. pure Sez. 1, n. 10105-14, per la negazione della qualità di litisconsorte del trust nel procedimento per la dichiarazione di fallimento della società che vi avesse conferito l’azienda; da ultimo, per identico principio in ordine al difetto di soggettività del trust, Sez. 1° n. 3456-15)”.

Quanto alla tesi dell’Agenzia delle Entrate secondo la quale, prima delle modifiche normative introdotte dal d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, l’istituzione di un Trust con l’apporto di immobili dovesse scontare imposta di registro proporzionale e imposte ipotecaria e catastale, essa non trova accoglimento da parte degli Ermellini.

La Corte ricorda infatti che il nuovo regime normativo prevede l’applicabilità dell’imposta sulle successioni e donazioni quanto ai trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e “sulla costituzione di vincoli di destinazione”. Il tutto “secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346. Per i rapporti sorti però anteriormente al 3 ottobre 2006 occorre rifarsi alle regole alla base dell’istituto del Trust e ai principi della tassazione indiretta.

E su queste basi non è dato sottoporre l’atto costitutivo di un trust a imposizione proporzionale immediata, essendo quell’atto non in grado di esprimere la capacità contributiva del trustee. Vale in tal caso la medesima ratio posta a base dell’orientamento circa la tassazione del fondo patrimoniale.

La particolarità del trust è l’acquisto da parte del trustee (laddove, o nella misura in cui, il trust non sia autodichiarato). Ma quell’acquisto costituisce solo un mezzo funzionale alla realizzazione dell’effetto finale successivo, che si determina nell’attribuzione definitiva del bene al beneficiario. Sicché non rileva, giacché solo l’attribuzione al beneficiario può considerarsi, nel trust, il fatto suscettibile di manifestare il presupposto dell’imposta sul trasferimento di ricchezza. La base imponibile dell’imposta proporzionale di registro è infatti la prestazione “a contenuto patrimoniale” ovvero la prestazione onerosa.

E’ parimenti errata la pretesa circa le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale. L’errore sta nel fatto di considerare il trust immediatamente produttivo degli effetti traslativi finali che costituiscono il presupposto dell’imposta. Ne consegue che la costituzione di un trust va considerata estranea al presupposto dell’imposta indiretta sui trasferimenti in misura proporzionale, sia essa l’imposta di registro sia essa l’imposta ipotecaria o l’imposta catastale, mancando l’elemento fondamentale dell’attribuzione definitiva dei beni al soggetto beneficiario.

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