Sul principale quotidiano economico nazionale si è tornati ieri a trattare dell’ordinanza 3 dicembre 2025, n. 31530, della Sezione tributaria della Corte di cassazione (Pres. Luciotti, Rel. Putaturo Donati Viscido Di Nocera) in tema di impugnabilità degli atti atipici a contenuto astrattamente impositivo. La pronuncia prende le mosse da una vicenda di responsabilità solidale ex art. 60-bis DPR 633/1972, in relazione ad acquisti di prodotti di telefonia a prezzi inferiori al valore normale, con conseguente recupero dell’Iva non versata dal cedente.
Una Srl in liquidazione aveva impugnato dinanzi alle commissioni tributarie la comunicazione con cui la Direzione provinciale I di Roma dell’Agenzia delle entrate le rappresentava l’“esito del controllo art. 60-bis” e l’intenzione dell’Ufficio di procedere all’iscrizione a ruolo, in qualità di obbligata solidale, per l’importo di Iva pari a euro 89.371,62.
La Commissione tributaria provinciale aveva ritenuto la comunicazione impugnabile, qualificandola come atto contenente una pretesa tributaria definita e motivata; la CTR Lazio, in riforma, aveva invece accolto l’appello dell’Ufficio, reputando la comunicazione un atto meramente interlocutorio e non riconducibile al catalogo degli atti impugnabili ex art. 19 Dlgs 546/1992. 2
La Cassazione, confermando la decisione di appello, rigetta il ricorso della contribuente, con una motivazione che si inserisce nel solco dell’interpretazione “estensiva” dell’art. 19, ma al tempo stesso ne puntualizza i limiti, soprattutto con riguardo alla sequenza procedimentale tipica del controllo ex art. 60-bis.
L’ordinanza ribadisce un approdo ormai consolidato: la tassatività dell’elenco di cui all’art. 19 Dlgs 546/1992 non va intesa in termini di chiusura rispetto ai singoli “nomen juris”, bensì come tassatività di “categorie” di atti, identificate in base agli effetti giuridici prodotti.
La Corte richiama espressamente quel filone giurisprudenziale secondo cui devono qualificarsi come avvisi di accertamento o liquidazione – e dunque essere impugnabili – tutti gli atti con cui l’Amministrazione comunica una pretesa tributaria determinata nell’an e nel quantum, anche se formalmente qualificati come “invito bonario” o “comunicazione”, e anche se privi delle indicazioni sul termine e sulle forme di impugnazione.
In questa prospettiva:
- l’elenco dell’art. 19 è integrabile, in via interpretativa, con atti “atipici” che siano sostanzialmente equiparabili agli atti tipizzati per contenuto e funzione;
- l’interesse a ricorrere ex art. 100 c.p.c. sorge ogni volta che l’atto renda conoscibili i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa, così da porre il contribuente dinanzi a una scelta effettiva di difesa.
Il commento pubblicato sul quotidiano valorizza proprio questo profilo, sottolineando come l’ordinanza 31530/2025 si collochi in continuità con l’orientamento volto a garantire un accesso ampio alla tutela giurisdizionale contro gli atti impositivi non tipizzati, a condizione che essi esprimano una vera e propria pretesa tributaria.
L’aspetto più significativo – e problematico – dell’ordinanza riguarda la distinta qualificazione dei due atti succedutisi nel caso di specie:
L’“invito ad adempiere” ex art. 60-bis, ovvero il primo atto con cui l’Ufficio comunica al cessionario-obbligato solidale gli esiti del controllo sui prezzi inferiori al valore normale e lo invita a fornire giustificazioni o a provvedere al versamento. In tale contesto la Cassazione afferma che l’invito, proprio perché rende conoscibile la pretesa (an e quantum) e sollecita un comportamento del contribuente, costituisce atto autonomamente – seppur facoltativamente – impugnabile ai sensi dell’art. 19.
La successiva “comunicazione dell’esito del controllo – iscrizione a ruolo”, che costituisce l’atto con cui, constatato il decorso dei termini e dell’assenza di giustificazioni ritenute valide, l’Ufficio informa la società che “provvederà ad iscrivere a ruolo” l’importo dovuto, quale obbligata in solido. Per la Corte, tale comunicazione ha valenza meramente informativa: non introduce una nuova pretesa, non modifica la posizione giuridica del contribuente e non integra un provvedimento idoneo a incidere autoritativamente sui suoi diritti; di conseguenza, non rientra tra gli atti impugnabili ex art. 19.
Il principio di diritto enunciato è chiaro: la comunicazione dell’esito del controllo ex art. 60-bis, che si limiti a informare dell’avvenuta (o imminente) iscrizione a ruolo, non è impugnabile, se è successiva a un invito ad adempiere formalmente notificato e già idoneo, di per sé, a rendere conoscibile la pretesa.
L’ordinanza si collega poi a un’ulteriore linea giurisprudenziale, secondo cui l’impugnazione può essere ammessa anche contro un atto solo “informativo” quando esso costituisca la prima occasione di conoscenza di una pretesa impositiva o sanzionatoria, per effetto dell’omessa notifica dell’atto presupposto.
In questa logica:
- l’atto successivo, pur non lesivo in sé, diviene il “veicolo” attraverso cui il contribuente viene a conoscenza dell’atto realmente lesivo (ad esempio, un avviso di accertamento non notificato);
- l’impugnazione dell’atto successivo consente di attrarre alla cognizione del giudice anche l’atto presupposto, evitando che la sua mancata notifica si traduca in una compressione irreversibile del diritto di difesa.
Nel caso specifico, tuttavia, questa costruzione non è applicabile: l’invito ad adempiere ex art. 60-bis era stato formalmente notificato e costituiva, per espressa affermazione della Corte, l’atto impugnabile (seppur facoltativamente). La comunicazione di iscrizione a ruolo, essendo successiva e meramente confermativa, non poteva essere considerata come “prima comunicazione” di un atto provvedimentale ignoto.
Rimane da considerare la natura ambivalente della soluzione adottata dalla Cassazione: da un lato, si conferma l’apertura verso l’impugnabilità degli atti atipici che esprimono una pretesa impositiva; dall’altro, si tracciano confini sottili tra atti istruttori e atti provvedimentali, con ricadute non trascurabili per gli operatori con il rischio di un vero e proprio dilemma difensivo.
Il messaggio operativo è duplice: da un lato, occorre prestare massima attenzione al contenuto sostanziale degli atti, al di là del loro nomen; dall’altro, è necessario valutare tempestivamente l’opportunità di impugnare gli inviti ad adempiere che già esprimono una compiuta pretesa impositiva, per evitare di trovarsi, a valle, in un terreno difensivo più ristretto e incerto.
