L’Ordinanza 25 agosto 2025 n. 23857 della Quinta Sezione della Corte di Cassazione (Pres. Perrino, Rel. Luciotti) si occupa della interpretazione dei contratti, fissando regole precise e limiti nella lettura pro-fisco degli stessi.
Il caso è quello di una società per azioni con socio unico che in data 19/06/2008 stipulò con la una srl immobiliare un contratto preliminare di compravendita di immobili in costruzione ed in data 18/12/2008 un analogo contratto con altra srl versando complessivamente l’importo di Euro 4.087.758,40 a titolo di “deposito cauzionale”. I contratti vennero successivamente risolti consensualmente.
L’Agenzia delle entrate, riqualificati i predetti “depositi cauzionali” in acconti sui corrispettivi pattuiti, ritenne tali acconti non fatturati, emettendo nei confronti della società contribuente un avviso di contestazione di sanzioni per omessa regolarizzazione di acquisti ai sensi dell’art. 6, comma 8, del D.Lgs. n. 471 del 1997.
La società contribuente impugnò l’atto impositivo dinanzi la CTP di Prato che accolse il ricorso.
La sentenza venne riformata dalla CTR della Toscana che accolse l’impugnazione proposta dall’Agenzia delle entrate. I giudici di appello, richiamato l’insegnamento impartito da Cass. n. 4411/2004 e una pronuncia del Tribunale di Modena del 27/07/2007, sulla distinzione tra deposito cauzionale e caparra confirmatoria, sostennero che “tutti i versamenti cauzionali erano di notevole entità, in cifre prossime al prezzo degli immobili da acquistare. Inoltre, in tutti i preliminari era previsto che i versamenti della promissoria acquirente dovevano esserle restituiti dopo l’adempimento delle obbligazioni da questa assunte. Solo in due contratti era precisato che i versamenti erano “a garanzia” dell’adempimento”.
Secondo la Commissione Regionale tuttavia non è dato comprendere in qual modo i versamenti di cifre cospicue garantissero genericamente un generico adempimento delle obbligazioni dei preliminari, sicché ad essi non è possibile riconoscere la qualità di deposito cauzionale.
Quindi la sentenza di appello ritiene che al di là del nomen juris attribuito dalle parti agli accordi negoziali alfine di eludere l’applicazione dell’imposta di registro, la vera operazione economica realizzata al momento della rogitazione dei contrati di vendita sarebbe consista nel pagamento da parte del promissario acquirente del conguaglio tra quanto già versato al momento del preliminare, con il nome di cauzione. “Ciò conferma che i versamenti, qualificati impropriamente dalle parti contraenti come cauzione, costituivano in realtà versamenti di acconti del prezzo, come sostenuto dall’Agenzia”.
Secondo la Corte l’orientamento giurisprudenziale cui ha fatto riferimento la ricorrente è stato recentemente ribadito dalla Corte stessa, che ha affermato che “Nell’interpretazione del contratto, il primo strumento da utilizzare è il senso letterale delle parole e delle espressioni adoperate, mentre soltanto se esso risulti ambiguo può farsi ricorso ai canoni strettamente interpretativi contemplati dall’art. 1362 all’art. 1365 c.c. e, in caso di loro insufficienza, a quelli interpretativi integrativi previsti dall’art. 1366 c.c. all’art. 1371 c.c.” (Cass. n. 6444/2025).
Peraltro, Cass. n. 10967/2023 aveva già precisato al riguardo che “L’art. 1362 c.c., allorché nel comma 1 prescrive all’interprete di indagare quale sia stata la comune intenzione delle parti senza limitarsi al senso letterale delle parole, non svaluta l’elemento letterale del contratto ma, al contrario, intende ribadire che, qualora la lettera della convenzione, per le espressioni usate, riveli con chiarezza ed univocità la volontà dei contraenti e non vi sia divergenza tra la lettera e lo spirito della convenzione, una diversa interpretazione non è ammissibile”.
Ciò posto, secondo il Collegio i giudici d’appello non si sono attenuti a detti criteri là dove hanno ritenuto di attribuire alla dazione di una parte del prezzo della compravendita, indicata nella relativa clausola contrattuale come effettuata “a titolo di deposito cauzionale”, natura di acconto sul prezzo della compravendita, diversa da quella stabilita dalle parti, adducendo al riguardo una serie di argomentazioni che tendevano a superare quello che era la volontà delle parti espressa in maniera chiara ed inequivocabile nella relativa clausola.
Peraltro, sulla natura del pagamento di parte del prezzo della compravendita, l’orientamento è consolidato nel ritenere che “La somma di denaro consegnata da un contraente all’altro al momento della conclusione del contratto ha natura di caparra confirmatoria se risulta che le parti hanno inteso perseguire gli scopi di cui all’art. 1385 c.c., attribuendole funzione di liquidazione convenzionale del danno da inadempimento, mentre ha natura di deposito cauzionale se sia stata conferita a garanzia di un eventuale obbligo di risarcimento del danno cagionato dall’inadempimento del cauzionante, consentendo al creditore di soddisfarsi sulla somma consegnata per l’ammontare del danno concretamente subito” (Cass. n. 8989/2024; in termini già Cass. n. 4411/2004 e n. 6966/2007).
Nella specie, la funzione di garanzia attribuita alla parte di prezzo, ancorché cospicua, versata dal promissario acquirente, era chiaramente esplicitata, diversamente da quanto si sostiene nella sentenza impugnata, in tutti i preliminari oggetto del presente giudizio, per come risulta dai contratti allegati al ricorso e, comunque, dalle pattuizioni contrattuali in esso riprodotte per autosufficienza (pag. 24).
A ciò aggiungasi che le circostanze che i giudici di appello indicano in sentenza per giustificare la diversa natura attribuita a quelle dazioni di danaro, non sono affatto risolutive. Non lo è, ad esempio, la cospicua entità della somma pattuita a titolo di deposito cauzionale, atteso che analoga considerazione si sarebbe potuta fare ritenendo quella somma data a titolo di acconto sul prezzo o di caparra confirmatoria. Non è, poi, comprensibile l’affermazione dei giudici di appello secondo cui nella clausola contrattuale in esame “non era chiarito, tuttavia, in qual modo tali versamenti garantissero l’adempimento”. Quanto al “procedimento di estinzione delle cauzioni”, che i giudici di appello hanno ritenuto “macchinoso”, in realtà la pattuizione in esame è perfettamente aderente al meccanismo proprio del deposito cauzionale.
A ben vedere, dal contenuto motivazionale della sentenza impugnata emerge chiaramente che l’esame della vicenda processuale è stata condotta sotto la prospettiva di una elusione fiscale. Si legge, infatti, nella sentenza che “Da una valutazione eseguita nella prospettiva appena evidenziata risulta che, al di là del nomen iuris attribuito dalle parti agli accordi negoziali al fine di eludere l’applicazione dell’imposta di registro, la vera operazione economica realizzata al momento della rogitazione dei contratti di vendita sarebbe consistita nel pagamento da parte del promissario acquirente del conguaglio fra quanto già versato al momento del preliminare, con il nome di cauzione, ed il prezzo dell’immobile di poco superiore alla predetta cauzione”.
Ma l’amministrazione finanziaria non ha mai contestato alla parte, né è stato mai dedotta la sussistenza di una elusione fiscale ex art. 37-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, ora sostituito dall’art. 10 bis della legge n. 212 del 2000.
A quanto fin qui detto e tenuto conto del fatto incontestato dell’avvenuta risoluzione dei contratti preliminari, pare opportuno aggiungere che è orientamento di questa Corte quello secondo cui “In tema di IVA, la diversità di funzioni che la corresponsione di caparra confirmatoria può assumere nell’ambito della stipula di preliminare di compravendita immobiliare – anticipazione del prezzo finale ovvero risarcimento forfetario – impone di distinguere, ai fini dell’assoggettabilità all’imposta, tra due ipotesi: nel caso di regolare esecuzione del contratto, la caparra è imputata in acconto sul prezzo dei beni oggetto del definitivo, soggetti ad IVA, andando ad incidere sulla relativa base imponibile e, prima ancora, ad integrare il presupposto impositivo in base all’art. 6, comma 4, D.P.R. n. 633 del 1972; l’inadempimento del preliminare, invece, ne propizia il trattenimento, risarcendo, in tal modo, il promittente venditore e, di conseguenza, non fa parte della base imponibile dell’IVA” (Cass. n. 17878/2021).
In conclusione il ricorso della contribuente viene accolto, la sentenza impugnata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, anche per la regolamentazione delle spese processuali del giudizio di legittimità.
