Emendabilità della dichiarazione: sembrava tutto risolto e invece….

Emendabilità della dichiarazione: sembrava tutto risolto e invece….

La quinta sezione della Corte di Cassazione torna sul tema della emendabilità dei contenuti delle dichiarazioni fiscali con la sentenza 18 gennaio 2018 n. 1117 (Pres. Cappabianca, Rel. Venegoni) riuscendo a mettere in discussione quanto sembrava essersi definito dopo la sentenza delle Sezioni Unite n. 13378 del 2016.

Tale pronunzia, infatti, ponendo un argine a molti anni di giurisprudenza altalenante, aveva sancito che la dichiarazione può essere modificata anche oltre i termini per la presentazione di quella integrativa, nel termine di cui all’articolo 43 del DPR 600/73 e che il contribuente in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sul’obbligazione tributaria.

Secondo la quinta sezione tuttavia, tale orientamento si riferisce a quelle parti della dichiarazione che costituiscono mera dichiarazione di scienza.

Laddove si sia invece davanti ad una di quelle parti della dichiarazione che costituiscono manifestazione di volontà, perché espressioni di una opzione compiuta consapevolmente e volontariamente dal contribuente, ad esempio esercitando una opzione, non si può, poi, a posteriori, modificare la stessa, neppure attraverso una istanza di rimborso.

Nel caso specifico si era deliberatamente non riportata una perdita, seppur per motivi relativi all’esistenza, all’epoca, di una interpretazione di prassi che impediva di riportare le perdite nei limiti dei contributi regionali non imponibili ottenuti dalle società di trasporto pubblico locale. Confutata tale interpretazione, per intervento normativo successivo, la società aveva presentato istanza di rimborso, visto che  la limitazione al riporto delle perdite di cui all’art. 84 TUIR non era applicabile in relazione ai contributi in questione (art. 1, comma 310, legge 24.12.2007, n. 244).

Tale lettura della sezione tributaria, che viene posta in termini rispettosi della sentenza delle Sezioni Unite n. 13378 del 2016, non risulta condivisibile, perché a nostro modestissimo avviso entra invece in aperto contrasto con essa, poggiando del resto su giurisprudenza ad essa anteriore.

L’autorevolissimo precedente del giugno 2016, infatti, aveva distinto le questioni attinenti le istanze di rimborso da quelle relative a dichiarazioni integrative o modificative. Letteralmente: “Il diverso campo applicativo delle norme in materia di accertamento (D.P.R. n. 600 del 1973, D.P.R. n. 322 del 1998) rispetto a quelle relative alla riscossione (D.P.R. n. 602 del 1973) comporta la necessaria distinzione tra la dichiarazione integrativa di cui all’art. 2, comma 8 bis, e il diritto al rimborso di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38. …..Ne consegue che ove il contribuente opti per la presentazione della istanza di rimborso di cui all’art. 38 cit., verrà introdotto un autonomo procedimento amministrativo (in cui la istanza dl parte costituisce l’atto di impulso della fase iniziale) del tutto distinto dalla attività di controllo automatizzato – formale ed in rettifica – originato dalla mera presentazione della dichiarazione fiscale”.

Nel caso trattato dalla Corte si dovrebbe allora forse focalizzare l’attenzione sulla specifica procedura di rimborso, più che sui limiti della dichiarazione integrativa.

Inoltre sempre nella sentenza delle Sezioni Unite citata, in materia di decadenze (e senza alcuna distinzione tra dichiarazioni di scienza o espressione di volontà, ma accomunando nella lettura l’intero contenuto delle dichiarazioni fiscali), si legge: “La natura giuridica della dichiarazione fiscale quale mera esternazione di scienza, il principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., il disposto dell’art. 10, dello Statuto del contribuente – secondo cui i rapporti tra contribuente e fisco sono improntati al principio di collaborazione e buona fede – nonchè il diverso piano sul quale operano le norme in materia di accertamento e riscossione, rispetto a quelle che governano il processo tributario, comportano poi l’inapplicabilità in tale sede, delle decadenze prescritte per la sola fase amministrativa”.

La sentenza 1117 del 2108 quindi non convince affatto e pare configurare un ritorno al passato (n senso pro-fisco) in una materia nella quale dei principi di riferimento si erano ormai definiti in senso peraltro conforme (v. sopra) con i Principi dell’ordinamento.

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