Debiti tributari del de cuius: ne risponde solo chi abbia accettato l’eredità e non il semplice chiamato.

Il titolo è abbastanza eloquente nel sintetizzare il contenuto maggiormente significativo di una approfondita pronuncia della Sezione filtro della Corte di Cassazione, ovvero della  ordinanza 17 luglio 2018, n. 19030  (Pres. Cirillo, Rel. Luciotti).

Lo sviluppo delle argomentazioni porta in realtà forse un po’ “fuori strada” quando si tratta a lungo delle differenze che esistono, in ambito di tributi successori, tra chiamato all’eredità ed erede che ha accettato la medesima. Ma tale lettura approda alla fine alla questione vera in esame, ovvero la responsabilità del mero chiamato all’eredità per debiti tributari contratti dal de cuius.

La Corte si rifà dapprima a  Cass. n. 2820 del 11/02/2005 per cui «Secondo l’orientamento, che può dirsi consolidato, di questa Suprema Corte “la delazione che segue l’apertura della successione, pur rappresentandone un presupposto, non è di per sé sola sufficiente all’acquisto della qualità di erede, perché a tale effetto è necessaria anche, da parte del chiamato, l’accettazione mediante “aditio” oppure per effetto di “pro herede gestio” oppure per la ricorrenza delle condizioni di cui all’art. 485 c.c.” (Cass. n. 6479/2002; n. 11634/1991; n. 1885/1988; 2489/1987; n. 4520/1984; n. 125/1983). In considerazione di ciò spetta a colui che agisca in giudizio nei confronti del preteso erede per debiti del “de cuius”, l’onere di provare, in applicazione del principio generale contenuto nell’art. 2697 c.c, “l’assunzione da parte del convenuto della qualità di erede, qualità che non può desumersi dalla mera chiamata all’eredità, non essendo prevista alcuna presunzione in tal senso, ma consegue solo all’accettazione dell’eredità, espressa o tacita, la cui ricorrenza rappresenta un elemento costitutivo del diritto azionato nei confronti del soggetto evocato in giudizio nella sua qualità di erede” (Cass. n. 6479/2002; n. 2849/1992; n. 1885/1988; n. 2489/1987; n. 5105/1985; n. 4520/1984; n. 125/1983).

Peraltro l’onere di provare che vi sia stata in concreto l’accettazione della eredità non comporta “una prova impossibile in conseguenza della previsione, per detta accettazione, del termine di dieci anni e della forma espressa o tacita, in quanto l’art. 481 c.c. consente a chiunque vi abbia interesse di acquisire in qualsiasi momento la certezza circa l’accettazione o meno della eredità da parte del chiamato” (Cass. n. 2489/1987).

Rispetto a questo chiaro principio, sembrerebbe fare eccezione la disciplina relativa all’imposta di successione nel prevedere (art. 5, D.P.R. n. 637/1972) una rilevanza della mera chiamata all’eredità ai fini della individuazione del soggetto passivo (cfr. Cass. n. 11320/1995), eccezione che sarebbe stata, tuttavia, superata con l’entrata in vigore del Dlgs. n. 346/1990. Nella nuova disciplina, infatti, nonostante nell’art. 5, sia stata ripetuta la formula dell’art. 5, D.P.R. n. 637/1972 e nonostante l’art. 7, comma 4, esplicitamente equipari i chiamati agli eredi stabilendo che “fino a quando l’eredità non è stata accettata, o non è stata accettata da tutti i chiamati, l’imposta è determinata considerando come eredi i chiamati che non vi hanno rinunziato”.

E’ chiarito dall’art. 36, comma 3, che “fino a quando l’eredità non sia stata accettata, o non sia stata accettata da tutti i chiamati, i chiamati all’eredità, o quelli che non hanno ancora accettato, e gli altri soggetti obbligati alla dichiarazione della successione, esclusi i legatari, rispondono solidalmente dell’imposta nel limite del valore dei beni ereditari rispettivamente posseduti”. Il senso del cambiamento è chiaramente espresso anche dalla Circolare ministeriale n. 17 del 15 marzo 1991, nella quale, proprio commentando il citato art. 36, si afferma che “fino all’accettazione dell’eredità, chi non è in possesso di beni ereditari non deve rispondere dell’imposta e chi ne è possessore non deve risponderne oltre il limite del valore dei beni posseduti”.

La riforma supera le conseguenze ritenute inique della precedente legislazione, vigente la quale il chiamato all’eredità per questo solo fatto assumeva ai fini dell’imposta di successione la qualità di soggetto passivo: ma anche nella vigenza del D.P.R. n. 637/1972 solo l’erede (cioè il chiamato all’eredità che abbia poi accettato) è l’obbligato in via definitiva al pagamento dell’imposta di successione, mentre il chiamato all’eredità può considerarsi responsabile dell’imposta solo in via provvisoria, come è possibile argomentare anche dalla disposizione di cui all’art. 47, comma 3, d.p.r. n. 637/1972, la quale prevede che nell’ipotesi in cui sia mutata la devoluzione dell’eredità l’imposta pagata debba essere rimborsata.

Nel caso specifico c’è anche un passaggio logico-giuridico in più di cui tiene conto opportunamente la Corte: se con riferimento all’applicazione dell’imposta di successione il sistema normativo sembra dare prevalenza – sia pur provvisoria – alla delazione sull’accettazione» (ed in tal senso v. Cass. n. 21394 del 2014; conf. Cass. n. 5750 del 2016 e n. 6327 del 2008), «è più difficile pensare che tale prevalenza valga anche quando non dell’imposta di successione si tratti, ma, come nel caso di specie, di debiti del “de cuius”, sia pure di natura tributaria: in questo caso l’accettazione dell’eredità deve tornare ad essere una condizione imprescindibile affinché possa affermarsi l’obbligazione del chiamato all’eredità a rispondere dei debiti ereditari”

In senso analogo si è espressa recentemente Cass. n. 8053 del 29/03/2017, affermando che «In ipotesi di debiti del de cuius di natura tributaria (…) l’accettazione dell’eredità è una condizione imprescindibile affinché possa affermarsi l’obbligazione del chiamato all’eredità a risponderne. Non può ritenersi obbligato chi abbia rinunciato all’eredità, ai sensi dell’art. 519 cod.civ.», precisando che «una eventuale rinuncia, anche se tardivamente proposta, esclude che possa essere chiamato a rispondere dei debiti tributari il rinunciatario, sempre che egli non abbia posto in essere comportamenti dai quali desumere una accettazione implicita dell’eredità (art. 476 cod. civ.)», del cui onere probatorio è onerata l’Amministrazione finanziaria e che non può fondarsi sulla mera presentazione della denuncia di successione, che « non ha alcun rilievo ai fini dell’accettazione dell’eredità».

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