La Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, con l’Ordinanza 19394 del 20 luglio 2018 (Pres. Locatelli, Rel. Condello) torna sul tema degli atti propedeutici alla iscrizione dell’ipoteca esattoriale. In particolare sulla necessità del preavviso, in ossequio al generale principio di contraddittorio preventivo (anche prima del “nuovo” comma 2-bis del DPR 602/73 aggiunto dall’art. 7 del D.L. 13 maggio 2011, n. 70). E ancora, implicitamente (anche se non applicabile al caso specifico), per l’attivazione dell’espropriazione forzata, della intimazione di pagamento di cui all’articolo 50, secondo comma, se è decorso più di un anno dalla notifica della cartella.
I Giudici di legittimità si rifanno alla sentenza n. 19667 del 18/9/2014 delle Sezioni Unite, che, per quanto oggi parzialmente superata nell’idea di un principio generale di contraddittorio preventivo tributario, si è occupata proprio della questione dell’ipoteca esattoriale, enunciando chiari principi di diritto, evidentemente ritenuti tuttora validi:
1) l’iscrizione ipotecaria prevista dall’art. 77 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 non costituisce atto dell’espropriazione forzata, ma va riferita ad una procedura alternativa all’esecuzione forzata vera e propria, sicchè può essere effettuata anche senza la necessità di procedere alla notifica dell’intimazione di cui all’art. 50, secondo comma, del d.P.R. n. 602/73 la quale è prescritta per l’ipotesi in cui l’espropriazione forzata non sia iniziata entro un anno dalla notificazione della cartella di pagamento;
2) in tema di riscossione coattiva delle imposte, l’Amministrazione finanziaria prima di iscrivere ipoteca su beni immobili, ai sensi dell’art. 77 del d.P.R. 29 settembre, n. 602, deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine – che può essere determinato – in coerenza con analoghe previsioni normative (da ultimo, quella previsto dall’art. 77, comma 2 bis, del medesimo d.P.R. n. 602/73, come introdotto dal d.l. 14 maggio 2011, n. 70, convertito con modificazioni dalla legge 12 luglio 2011, n. 106), in trenta giorni – per presentare osservazioni od effettuare il pagamento, dovendosi ritenere che l’omessa attivazione di tale contraddittorio endoprocedinnentale comporti la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, garantito anche dagli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali della Unione Europea, fermo restando che, attesa la natura reale dell’ipoteca, l’iscrizione mantiene la sua efficacia fino alla declaratoria giudiziale d’illegittimità.
Le Sezioni Unite, per i Giudici della quinta sezione, hanno quindi evidenziato che il comma 2-bis dell’art. 77 del d.P.R. n. 602 del 1973, introdotto con d.l. n. 70 del 2011, che obbliga l’agente della riscossione «a notificare al proprietario dell’immobile una comunicazione preventiva contenente l’avviso che, in mancanza del pagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, sarà iscritta l’ipoteca di cui al comma 1>>, non ha soltanto valenza “innovativa” della disciplina dell’iscrizione ipotecaria, ma ha una reale “valenza interpretativa”, «in quanto esplicita in una norma positiva il precetto imposto dal rispetto del principio fondamentale immanente nell’ordinamento tributario che prescrive la tutela del diritto di difesa del contribuente mediante l’obbligo di attivazione da parte dell’amministrazione del “contraddittorio endoprocedimentale” ogni volta che debba essere adottato un provvedimento lesivo dei diritti e degli interessi del contribuente medesimo. Principio il cui rispetto è dovuto da parte dell’amministrazione indipendentemente dal fatto che ciò sia previsto espressamente da una norma positiva e la cui violazione determina la nullità dell’atto lesivo che sia stato adottato senza la preventiva comunicazione al destinatario…”.
Con sentenze successive a quella delle Sezioni Unite si è censurata la mancata applicazione dei principi che impongono, anche in materia di iscrizione ipotecaria, il rispetto del contraddittorio endoprocedimentale e, nel caso si sollevi questa eccezione, essa va ritenuta fondata alla stregua del principio sopra trascritto sub 2) (Cass. n. 23875 del 23/11/2015; n. 17838 del 9.9.2016).
Nel caso di specie si è ritenuta pacifica la mancata notifica della preventiva intimazione ad adempiere e, pertanto, non essendo stato attivato il contraddittorio, va richiamato il consolidato orientamento (Cass. n. 6072/15; n. 8447/15; n. 9926/15; n. 11505/2015; n. 2879 del 2016; n. 28989/2017) secondo cui la citata sentenza delle Sezioni Unite ha implicitamente riconosciuto che spetta al giudice qualificare giuridicamente la tesi del contribuente, che ha comunque dedotto la nullità della iscrizione ipotecaria a causa della mancata instaurazione del contraddittorio, non potendo assumere rilievo la circostanza che sia stata, nel caso specifico, invocata una norma in concreto non applicabile (nella specie l’art. 50, comma 2, del d.P.R. n. 602 del 1973), spettando al giudice il dovere di dare adeguata veste giuridica ai fatti, utilizzando la normativa che ad essi si attaglia.
