Con sentenza n. 11819 del 18 giugno 2020 la Sezione Tributaria della Corte di Cassazione (Pres. Zoso, Rel. Stalla) si è espressa sulla questione delle agevolazioni tributarie previste all’articolo 4 L. 383/01 (‘Tremonti bis’) con riferimento ad una controversia sorta tra l’Agenzia ed una società costituita a seguito di scissione parziale di una s.r.l. in data successiva all’entrata in vigore della predetta legge. Enunciando dei principi interpretativi che, fatte salve specifiche previsioni normative, possono essere fatti valere in riferimento ad analoghe disposizioni agevolative.
La norma di agevolazione in questione stabilisce (art. 4, comma 1) l’esclusione dall’imposizione del reddito di impresa e di lavoro autonomo il 50 per cento del volume degli investimenti in beni strumentali realizzati nel periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge stessa (25 ottobre 2001) successivamente al 30 giugno e nell’intero periodo di imposta successivo, in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti, con la facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore. Al terzo comma dello stesso articolo è previsto che l’incentivo fiscale si applichi anche alle imprese e ai lavoratori autonomi in attività alla data di entrata in vigore della presente legge, anche se con un’attività d’impresa o di lavoro autonomo inferiore ai cinque anni.
La Corte ha preliminarmente ricordato come dalla norma in questione non si evince il requisito della previa ‘costituzione’ della società, bensì quello della operatività alla data di sua entrata in vigore (‘in attività’); requisito genericamente riferito, oltre che ai lavoratori autonomi, alle ‘imprese’ indistintamente considerate e dunque anche a quelle societarie.
Il Giudice di Legittimità, rammentando che dal punto di vista civilistico e sostanziale la scissione determina un trasferimento patrimoniale da una società ad un’altra implicante un fenomeno successorio di continuità giuridica, economica e contabile (artt. 2506 ss. c.c.), ha precisato come detta continuità risulti rafforzata sul piano fiscale. In quest’ottica infatti l’operazione straordinaria di scissione è tendenzialmente neutrale (art. 173 TUIR) e la continuità tra società scissa e società beneficiaria risulta poi peculiare e più intensa (rispetto ai dettami civilistici) ove anche si consideri che la responsabilità solidale della beneficiaria per i debiti fiscali della società scissa relativi a periodi d’imposta anteriori all’operazione è illimitata, cioè non circoscritta al patrimonio netto attribuito, ciò in base ad una disciplina speciale che è stata ritenuta costituzionalmente legittima dalla Corte Costituzionale (n.90/18). Non a caso giova ricordare come la procedura di accertamento volta a far valere questa responsabilità solidale può essere svolta mediante notificazione dell’avviso di accertamento nei confronti della società scissa senza necessità di rinnovare la notificazione, ovvero di integrare il contenuto della cartella di pagamento, nei confronti della beneficiaria (cfr. tra le altre Cass.n. 23342/16).
Come definito dalla Corte, in tema di scissioni, è dunque necessario attribuire un più ampio significato all’espressione “posizioni soggettive” (di cui all’articolo 173, comma 4, TUIR). Con tale utilizzo il legislatore infatti ha indubbiamente inteso ricomprendere, entro la sfera di applicazione della norma, ogni situazione giuridica attiva e passiva generata dalla normativa sulle imposte dirette in capo alla scissa; e cioè non solo i crediti e i debiti d’imposta di questa società, ma anche tutte quelle situazioni di potere e di dovere che avrebbero spiegato effetto nell’attività di misurazione del reddito della scissa nei periodi d’imposta successivi alla scissione.
La Corte, in ragione di quanto sopra espresso e in riferimento al caso concreto in esame, ha dunque ritenuto come una società risultante dalla scissione parziale, ancorché non ancora costituita alla data di entrata in vigore della legge n.383/01, possa legittimamente fruire (purché perfezionatasi l’efficacia della scissione) dei presupposti dell’agevolazione in esame, così come maturati in capo alla società scissa effettivamente in attività alla data suddetta. Fermo restando, tuttavia, il potere dell’amministrazione finanziaria di contestare l’eventuale abuso posto elusivamente in essere dalla società contribuente qualora, per qualsiasi ragione, la scissione non risponda a finalità diverse ed ulteriori dalla sola strumentale fruizione dell’agevolazione in esame (ipotesi però neppure dedotta dall’Agenzia ricorrente).
In concreto, l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per la cassazione della sentenza del maggio 2012, con la quale la commissione tributaria regionale della Toscana, a conferma della prima decisione, riteneva illegittimo l’avviso di accertamento notificato ad una società a responsabilità limitata in recupero dell’agevolazione di cui all’articolo 4 l. 383/01, dalla società fruita su quota detassata di investimenti 2002. La commissione tributaria regionale, in particolare, rilevava come sebbene la società contribuente derivasse in effetti dalla scissione parziale di una s.r.l. intervenuta in data successiva (23 novembre 2001) al termine legale di riferimento per la fruizione della agevolazione (25 ottobre 2001), purtuttavia, tale circostanza non escludeva il diritto all’agevolazione stessa, dal momento che, con la scissione, la società beneficiaria subentrava nei rapporti giuridici già facenti capo alla società scissa (relativamente alla quota di patrimonio attribuita).
La Corte, respinto il ricorso dell’Ufficio, ha richiamato il principio di diritto secondo cui “attribuendo ampio significato all’espressione “posizioni soggettive” di cui all’articolo 173 Tuir 4^ co…con cui il legislatore ha indubbiamente inteso ricomprendere, entro la sfera di applicazione della norma, ogni situazione giuridica attiva e passiva generata dalla normativa sulle imposte dirette in capo alla scissa e cioè non solo i crediti e i debiti d’imposta…la società beneficiaria, ancorché non ancora costituita alla data di entrata in vigore della legge n.383/01, possa giovarsi, perfezionatasi l’efficacia della scissione, dei presupposti dell’agevolazione in esame, così come maturati in capo alla società scissa risultante in attività alla data suddetta”.
