L’Ordinanza 9 settembre 2025 n. 24823 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione (Pres. Federici, Rel. Graziano) accoglie il ricorso di una società contribuente in materia di adempimenti degli esportatori abituali. Si tratta del caso di una società sottoposta ad un controllo, a seguito di segnalazione dell’Ufficio Territoriale di Monza che, in sede di esame di istanza di rimborso IVA, aveva verificato che la società, pur avendo effettuato cessioni di beni non imponibili a fini IVA (perché a favore di soggetti dichiaratisi esportatori abituali e quindi legittimati ad acquistare in regime di sospensione di imposta) e, pur avendo ricevuto lettere di intenti dai suoi clienti che avevano portato all’emissione di fatture esenti IVA per un imponibile di Euro. 313.447,50 (euro trecentotredicimilaquattrocentoquarantasette/50), non aveva tuttavia provveduto, in qualità di fornitore, a comunicare telematicamente i dati contenuti nelle lettere di intento ricevute dai suoi clienti, entro il 16 del mese successivo a quello in cui le dichiarazioni erano state ricevute. L’art. 7, comma 4-bis, D.Lgs. n. 471 del 1997 stabiliva, secondo la prospettazione dell’amministrazione finanziaria, che in caso di omesso invio delle comunicazioni, o in caso di invio di comunicazioni con dati incompleti o inesatti, deve essere irrogata una sanzione compresa fra il 100% (cento percento) e il 200% (duecento percento) dell’imposta dovuta sull’imponibile così fatturato. La sanzione era stata quindi determinata, considerando l’IVA dovuta nella misura del 20% (venti percento) dell’imponibile e al minimo previsto dal quadro edittale di riferimento, ossia quantificata nel 100% (cento percento) di quel valore.
Con il terzo motivo del ricorso avverso la sentenza della CTR, la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 7, commi 3 e 4-bis, D.Lgs. n. 471 del 1997, nonché dell’art. 20, commi 1 e 2, D.Lgs. n. 175 del 2014 e dell’art. 3 D.Lgs. n. 472 del 1997.
Sostiene, al riguardo, l’intervenuta abolizione della necessità di comunicazione da parte del cedente e il suo ribaltamento a carico dell’acquirente e invoca il principio del favor rei, affermando che la violazione sarebbe stata abolita.
In particolare, la ricorrente evidenzia che, con effetto dal 1 gennaio 2015, in esecuzione dell’art. 20 D.Lgs. n. 175 del 2014, gli aspetti esecutivi e quelli sanzionatori dell’adempimento sarebbero stati radicalmente modificati.
La normativa sopravvenuta prevede che gli esportatori abituali che intendono acquistare o importare in regime di non imponibilità o esenzione dell’IVA, debbano – essi stessi – trasmettere telematicamente all’Agenzia delle Entrate la dichiarazione d’intento, da consegnare, poi, al fornitore o al prestatore (oppure in Dogana, per i casi di esportazione) insieme alla ricevuta di presentazione (emessa dalla stessa Agenzia delle Entrate).
A questo punto al fornitore-cedente, prima di eseguire la prestazione o la cessione, spetta la semplice verifica in via telematica attraverso il sito dell’Agenzia delle Entrate della presenza della dichiarazione di intento senza altro vincolo o adempimento.
Ne è derivato, secondo la prospettazione della ricorrente, un radicale ribaltamento dell’obbligo della comunicazione dal fornitore all’esportatore abituale il quale, in ultima analisi, è il dominus (oltre che beneficiario e responsabile) dell’agevolazione.
A carico del cedente sarebbe rimasto, quindi, esclusivamente un compito di verifica dello status del cessionario quale esportatore abituale presso l’Agenzia delle Entrate, salvo il prudenziale preordinamento della relativa documentazione per nell’ipotesi in cui fossero avanzate contestazioni.
Contestualmente, è stato modificato anche il regime punitivo in quanto la sanzione per il fornitore (dal 100% (cento percento) al 200% (duecento percento) dell’imposta non versata) è prevista solo nel caso di operazioni eseguite prima della ricezione della dichiarazione di intenti e prima di aver riscontrato la dichiarazione stessa. In sostanza per il fornitore-cedente vi sarebbe stata la totale abrogazione di qualsiasi attività dichiarativa e/o comunicativa verso l’Agenzia delle Entrate e la conseguente abrogazione di qualsiasi relativa sanzione. Con l’ulteriore sostanziale conseguenza che il fornitore non appena ha la conferma (grazie al riscontro presso l’Agenzia delle Entrate) della dichiarazione di intento non sarebbe più tenuto ad alcun adempimento né, tantomeno sarebbe passibile di sanzione o penalità alcuna.
La censura viene ritenuta parzialmente fondata.
Come recentemente chiarito “La modifica dell’art. 7, comma 4 bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997 ad opera dell’art. 20 del D.Lgs. n. 175 del 2014, poi ulteriormente novellato con riguardo al regime sanzionatorio dall’art. 15 del D.Lgs. n. 158 del 2015, non ha comportato una “abolitio” attesa la persistente illiceità del fatto e, quanto alla condotta del cedente/prestatore, la continuità strutturale tra l’originaria previsione e le modifiche sopravvenute che hanno riguardato un mutamento di ordine solo quantitativo degli adempimenti richiesti; tuttavia, mentre va esclusa l’applicazione retroattiva della disciplina introdotta dalla prima novella in forza dell’esplicita norma transitoria contenuta nell’ultimo comma dell’art. 20 del D.Lgs. n. 175 del 2014, è applicabile, per il principio del “favor rei” e in assenza di norme derogatorie dei principi generali di cui all’art. 3 del D.Lgs. n. 472 del 1997, il regime sanzionatorio più lieve introdotto con l’art. 15 del D.Lgs. n. 158 del 2015.” (Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 23695 del 28 luglio 2022, Rv. 665347-01).
In particolare, l’art. 15, comma 1, lett. g), D.Lgs. n. 158 del 2015 prevede una sanzione in misura fissa (da Euro. 250,00 (euro duecentocinquanta/00) a Euro. 2.000,00 (euro duemila/00)) e non proporzionale, restando esclusa non soltanto la modificazione di cui all’art. 20 D.Lgs. n. 175 del 2014, ma anche quella intervenuta con l’art. 12-septies D.L. n. 34 del 2019, che – eliminata la prevista comunicazione della dichiarazione di intenti dall’esportatore al fornitore, cui è imposto un onere di piena ed autonoma verifica – ha reintrodotto l’originario regime sanzionatorio dal cento al duecento per cento dell’imposta (cfr., sempre Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 23695 del 28 luglio 2022, Rv. 665347-01, in motivazione).
Nella specie, dunque, non condivisibile risulta la sentenza impugnata nella parte in cui, pur avendo correttamente escluso l’applicazione retroattiva della disciplina introdotta dalla prima novella, ha escluso altresì l’applicazione del regime sanzionatorio più favorevole di cui all’art. 15 D.Lgs. n. 158 del 2015.
